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对深圳市建筑业营改增建设工程计价依据调整相关文件的解读和应对
作者:江苏华建融资担保有限公司 窦宝东 发布时间:2017-08-08 17:26 来源:

  一、深圳市建设工程计价依据调整相关文件的特殊规定
  深圳市住房和建设局深建市场〔2016〕14号文在选择增值税一般计税方法时,对含税工程造价计算、不含税工程造价组成等方面的规定较为特殊:
  (一)含税工程造价=不含税工程造价+应纳税费,应纳税费=增值税应纳税费+城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加,增值税应纳税额=不含税工程造价×增值税综合应纳税费率。
  (二)不含税工程造价为人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润和规费之和,各费用项目均包含增值税可抵扣进项税额,其计算方法与原计价规程一致。
  (三)根据对深圳市建筑市场综合测算,增值税综合应纳税费率参考范围1.10%~5.02%,供发承包双方参考使用。同时要求投标人在投标报价中根据自身管理水平、材料采购及机械配备等因素,考虑实际可抵扣进项税额,合理确定增值税综合应纳税费率进行自主报价。非竞价建设项目预算、结算的增值税综合应纳税费率推荐值为3%。

  二、对深圳市建设工程计价依据调整相关文件规定的解读
我们认为选择增值税一般计税方法时,深建市场〔2016〕14号文在含税工程造价计算、不含税工程造价组成等方面的规定不符合住房和城乡建设部办公厅建标办〔2016〕4号等文件精神:
  (一)建标办〔2016〕4号文第二款规定,工程造价可按以下公式计算:工程造价=税前工程造价×(1+11%)。其中,11%为建筑业拟征增值税税率,税前工程造价为人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润和规费之和,各费用项目均以不包含增值税可抵扣进项税额的价格计算。主要差异见下表:
  

比较项目

建标办〔2016〕4号文

深建市场〔2016〕14号文

不含税工程造价

不包含增值税可抵扣进项税额

包含增值税可抵扣进项税额,与原计价规程一致。

向发包人收取的增值税款

销项税额=不含税工程造价×11%

应纳税额=不含税工程造价×增值税综合应纳税费率

含税工程造价

=不含税工程造价×(1+11%)

=不含税工程造价+应纳税费

  承包人中标后,必须将符合深建市场〔2016〕14号文规定的不含税工程造价、应纳税费还原成符合建标办〔2016〕4号文规定的不含税工程造价和增值税销项税额,才能计算交纳当期应交增值税,并向发包人开具增值税发票。而且发票上注明11%的增值税税率远高于1.10%~5.02%的增值税综合应纳税费率,增值税金额远高于向发包方收取的增值税应纳税额,工程款金额远低于不含税工程造价。
  (二)深建市场〔2016〕14号文将增值税综合应纳税费率指标纳入竞争,让投标人自主报价,虽然明确了参考范围,但个别投标人如果预见在建设工程施工期间企业其他生产经营活动将产生巨额增值税进项税额留抵,迫于眼前的经营和生存压力,为了提高中标概率,就有可能寅吃卯粮,按照该文规定的下限报价。
  在不含税工程造价依然大幅下浮的市场行情下,让投标人对增值税综合应纳税费率进行自主报价,无异于为招标人新开了的压价通道。
  (三)深建市场〔2016〕14号文对含税工程造价计算、不含税工程造价组成等概念性表述从税务主管部门的角度看不专业。其理论依据是深圳市建筑工程造价管理站4位同志在深圳工程造价网上共同发表的《从价税分离到税额调整》一文,该文第二节第2条第(3)款“对比结论”中的论据和论点存在着常识性错误:

  ①无论营业税还是增值税,均系纳税人发生应税行为所应缴纳的税款,即商品(或服务)销售额或购买价中所含的税金应为应纳税额。
  ③含税销售额=不含销项税销售额×(1+11%)-进项税额
=不含销项税销售额+不含销项税销售额×11%-进项税额
=不含销项税销售额+销项税额-进项税额
=不含销项税销售额+增值税应纳税额
  此处的不含销项税销售额是包含了进项税额的。
  三、对深圳市建设工程计价依据调整相关文件规定的应对
  建标办〔2016〕4号等文规定,选择增值税一般计税方法时的不含税工程造价是不包含增值税可抵扣进项税额的,假设为A。选择增值税简易计税方法时的不含税工程造价、原营业税计价方式下的不含税工程造价,都是包含增值税可抵扣进项税额的,假设为B。
深建市场〔2016〕14号文规定,选择增值税一般计税方法时的不含税工程造价是包含增值税可抵扣进项税额的,等于B。
含税工程造价=不含税工程造价A+增值税销项税额
=(不含税工程造价A+增值税进项税额)+(增值税销项税额-增值税进项税额)
=不含税工程造价B+增值税应纳税额
  不同时间段适用计价规程见下表:

时间段

计价规程换算

投标时对外报价阶段

含税工程造价=不含税工程造价B+应纳税费

中标后与发包人结算阶段

投标前内部测算阶段

含税工程造价=不含税工程造价A+增值税销项税额

中标后财务、税务核算阶段

  增值税应纳税额与不含税工程造价B之间并不存在着线性函数关系,增值税应纳税额=不含税工程造价B×增值税综合应纳税费率的说法是牵强的。为直观起见,下面举例时无论采用何种计税方式均不考虑城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加。
  (一)承包人中标增值税一般计税方法的建设工程后,必须将中标价中的不含税工程造价B、增值税综合应纳税费换算成不含税工程造价A和增值税销项税额。
  例1,J公司深圳分公司2017年5月承接了一项住宅小区项目,不含税工程造价38096万元,增值税综合应纳税费率3%。

  含税工程造价=不含税工程造价B×(1+3%)=38,096.00×(1+3%)=39,238.88(万元)
  增值税销项税额=39,238.88∕(1+11%)×11%=3,888.54(万元)
  不含税工程造价A= 含税工程造价-增值税销项税额=39,238.88-3,888.54
=35,350.34(万元)
  工程结算时J公司深圳分公司向发包人开具39,238.88万元的增值税专用发票,发票注明工程款金额35,350.34万元,增值税金额3,888.54万元。
  增值税可抵扣进项税额=增值税销项税额-增值税应纳税额=3,888.54-1,142.88
=2,745.66(万元)
  即投标时J公司深圳分公司预测将能取得2,745.66万元的增值税可抵扣进项税额。
  该项目两种计价规程换算情况见下表(金额单位:万元):

费用项目

投标时报价

投标前测算、中标后换算

不含税工程造价B

38,096.00

--

增值税应纳税额

1,142.88

--

含税工程造价

39,238.88

39,238.88

增值税销项税额

--

3,888.54

不含税工程造价A

--

35,350.34

  (二)承包人在建筑业营改增前承接的建设工程,营改增后一般选择增值税简易计税方法,但部分发包人可能要求承包人选择一般计税方法。
  例2,J公司深圳分公司2016年3月承接了一项商住楼项目,工程造价8280万元,营业税率3%,原定4月初开工,实际开工日期延至5月中旬。5月底,发承包人商定该项目选择增值税简易计税方法,含税工程造价金额不变。
  营改增后承包人向发包人开具8280万元的增值税普通发票需要缴纳的税款比开具8280万元的营业税发票需要缴纳的税费少72,349.52元。
  营改增对该项目的主要影响见下表(金额单位:元):

调整项目

原营业税计税方法

增值税简易计税方法

增加(+)减少(-)

不含税工程造价B

80,316,000.00

80,388,349.52

+72,349.52

营业税

2,484,000.00

--

-72,349.52

增值税销项税额

--

2,411,650.48

含税工程造价

82,800,000.00

82,800,000.00

不变

成本费用预测

70,600,000.00

70,600,000.00

不变

营业利润预测

9,716,000.00

9,788,349.52

+72,349.52

  如果该发包人要求承包人选择增值税一般计税方法,承包人必须将该项目原含税工程造价换算成不含税工程造价A和增值税销项税额,详细测算可抵扣的增值税进项税额,综合考虑变更计税方法对成本费用、营业利润和现金流量的影响后再与发包人商订施工合同的补充条款。
  变更计税方法对该项目的主要影响见下表(金额单位:元):

调整项目

原营业税计税方法

增值税一般计税方法

增加(+)减少(-)

不含税工程造价B

80,316,000.00

--

--

营业税

2,484,000.00

--

--

不含税工程造价A

--

74,594,594.59

-5,721,405.41

增值税销项税额

--

8,205,405.41

--

含税工程造价

82,800,000.00

82,800,000.00

不变

成本费用预测

70,600,000.00

66,434,600.00

-4,165,400.00

营业利润预测

9,716,000.00

8,159,994.59

-1,556,005.41

  经测算,变更计税方法后该项目增值税销项税额8,205,405.41元,不含税工程造价减少5,721,405.41元,成本费用扣除增值税可抵扣进项税额4,165,400.00元,由于减少的不含税工程造价未能被可抵扣的增值税进项税额覆盖,导致项目营业利润下降了1,556,005.41元。承包人在变更计税方法时应向发包人提出适当上调工程造价要求,尽量维持原计税方法下的盈利水平。

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